Gouvernement « Michel Ier » : quel programme sur le plan fiscal ? Etat des lieux après la loi du 19 décembre 2014

DSCN2487Par Joyn Legal Avocats

L’accord de gouvernement du 10 octobre 2014 contient un vaste programme. Sur le plan fiscal, les principaux axes de la réforme sont un glissement de la taxation des revenus du travail vers d’autres revenus (« tax shift »), un soutien accru aux PME, une simplification des mesures fiscales et une plus grande transparence afin d’améliorer la sécurité juridique. Le gouvernement envisage en outre une importante réduction des dépenses.

Parmi les nouveautés fiscales, il faut aussi relever le transfert de compétences relatives aux droits d’enregistrement et de succession au profit de la Région flamande à compter du 1er janvier 2015. Même si les compétences « de fonds » relatives à ces impôts ont été transférées aux trois Régions il y a plusieurs années, c’est toujours l’Etat fédéral qui assure les « services concrets » relatifs à ces impôts pour le compte des Régions (enrôlement, perception des droits, etc.). Depuis le 1er janvier, la Région flamande assure seule tous les services relatifs à ces impôts. Les Régions wallonne et bruxelloise n’ont pas fait usage de cette faculté et laissent l’Etat fédéral assurer lesdits services pour leur compte.

Fermons la parenthèse et retournons aux mesures du gouvernement « Michel Ier ». Une première série de mesures prévues par l’accord de gouvernement a été adoptée dans la loi programme du 19 décembre 2014 (M.B., 29 décembre 2014). Examinons les principales modifications opérées.

Impôt des personnes physiques : allègement de la fiscalité sur les revenus du travail

La loi prévoit qu’un montant forfaitaire de frais est déduit de la rémunération brute du travailleur (« forfait de frais légal »), ce qui permet d’obtenir la « rémunération imposable ». Afin de diminuer la charge d’imposition pesant sur les revenus du travail, le législateur a décidé d’augmenter le montant du forfait de frais légal. La « rémunération imposable » est en conséquence moins élevée, ce qui diminue l’imposition et augmente le « revenu net » du travailleur. Cette augmentation des frais forfaitaires est progressive : une première augmentation a pris effet au 1er janvier 2015 ; la seconde prendra effet au 1er janvier 2016.

Cette mesure touchera uniquement le travailleur qui n’a pas opté pour la déduction des « frais réels ». En effet, à l’instar de l’indépendant qui déduit généralement ses frais réels, un travailleur qui estime avoir des frais réels supérieurs au forfait de frais légal peut opter pour la déduction de ses frais réels.

Cette mesure concerne, assez curieusement, uniquement les travailleurs et non les professions libérales, dirigeants d’entreprise et autres indépendants. Cette limitation aura néanmoins peu d’impact en pratique dans la mesure où un indépendant optera, dans la grande majorité des cas, pour la déduction des frais réels et ne recourra pas au forfait de frais légal.

Impôt des personnes physiques : (léger) alourdissement de la fiscalité

Le législateur a adopté des mesures inverses, qui augmentent la charge fiscale du contribuable pour les exercices 2015 à 2018. Il a limité les réductions d’impôts complémentaires octroyées lorsqu’un contribuable perçoit certains types de revenus (pensions ou revenus de remplacement, allocations de chômage et indemnités en cas de maladie ou invalidité). Il a aussi limité certaines exonérations ou réductions d’impôts : non indexation de la première tranche exonérée d’intérêts perçus sur un compte épargne réglementé, non indexation des montants à prendre en considération pour les réductions d’impôt liées à des dépenses sociales, environnementales et à certaines libéralités.

Impôt des personnes physiques : réduction du précompte sur le « boni de liquidation »

Lors de la liquidation d’une société, l’impôt à payer sur les bénéfices accumulés au sein de la société s’élevait, par le passé, à 10 % (boni de liquidation). Suite à une mesure adoptée par le gouvernement précédent, cet impôt a été porté à 25 % à compter du 1er octobre 2014. Avant cette augmentation, une alternative a été proposée aux sociétés ; elles pouvaient incorporer au capital les bénéfices accumulés moyennant le paiement d’un impôt réduit de 10 %, à condition de pas toucher au capital pendant une certaine période. Cette mesure, strictement limitée dans le temps, a rencontré un certain succès.

Le nouveau gouvernement a décidé de « reprendre » cette mesure et de la rendre permanente, moyennant le respect de certaines conditions. Cette mesure est réservée aux « petites sociétés » au sens de l’article 15 du Code des sociétés. Les bénéfices accumulés doivent être placés sur un compte spécial et un impôt réduit de 10 % doit être payé. Ces sommes seront exonérées de tout impôt lors de la liquidation de la société. Que se passe-t-il cependant si ces sommes sont finalement distribuées avant la liquidation de la société ? Si ces sommes sont distribuées dans les cinq années qui suivent l’année où le « placement » sur le compte spécial a eu lieu, un impôt complémentaire de 15 % sera dû. Dans ce cas, l’avantage fiscal est nul puisque l’impôt total payé s’élèvera à 25 % (taux applicable aux dividendes). Si les sommes sont distribuées après la période de cinq ans précitée mais avant la liquidation, un impôt complémentaire de 5 % sera dû. Dans ce cas, l’impôt total payé s’élèvera à 15 % ; il subsiste donc un avantage fiscal de 10 % par rapport à une distribution de dividendes.

Pour rappel, les « petites » sociétés constituées par apport en numéraire depuis le 1er juillet 2013 peuvent encore, moyennant le respect de certaines conditions, bénéficier d’un précompte mobilier réduit de 15 % sur les dividendes qu’elles distribuent.

En résumé, cette mesure peut avoir les effets avantageux suivants, moyennant le paiement immédiat d’un impôt de 10 % :

  • Imposition du boni de liquidation au taux avantageux de 10 %, tel qu’il existait jusqu’au 30 septembre 2014,
  • Distribution d’un dividende au taux avantageux de 15 %, tel qu’il existait jusqu’au 31 décembre 2011 (hypothèse où les sommes placées sur le compte spécial sont distribuées après la période de cinq ans mais avant la liquidation).

Impôt des sociétés

Une importante réforme au niveau de l’impôt sur les sociétés concerne le régime fiscal des « commissions secrètes et avantages de toute nature » et des « bénéfices dissimulés ».

L’idée qui sous-tend la réforme est de limiter l’effet « pénalisant » de la sanction et de lui donner uniquement une vocation « compensatoire », limitée à la récupération de l’impôt perdu pour le Trésor.

Commissions secrètes et avantages de toute nature : réduction de la cotisation spéciale de 309 %

Les « commissions et avantages de toute nature » versés à une personne à titre professionnel doivent faire l’objet de fiches individuelles. A défaut, ces montants sont passibles d’une cotisation spéciale. La cotisation spéciale, qui s’élevait auparavant à 309 %, est ramenée à 103 % ou même à 51,5 % si le bénéficiaire des commissions et avantages non déclarés est une personne morale (il est logique que la cotisation soit moins élevée lorsque le bénéficiaire de la commission non déclarée est une société puisque, dans ce cas, la perte d’impôt pour le Trésor est moins importante – l’impôt des sociétés « perdu » est de maximum 33,99 % ; si, au contraire, le bénéficiaire de la commission non déclarée est une personne physique, l’impôt des personnes physiques « perdu » est de maximum 50%). La cotisation ne sera pas applicable dans deux cas (i) si la commission ou l’avantage est déclaré, dans les délais légaux, par le bénéficiaire ou (ii) si le bénéficiaire est identifié de manière certaine dans les deux ans et six mois suivant le début de l’exercice d’imposition. La cotisation (51,5 ou 103 %) appliquée à ces commissions ou avantages reste déductible au titre de frais professionnels.

Bénéfices dissimulés : « régularisation fiscale permanente »

Si des « bénéfices dissimulés » sont découverts au sein d’une société, le taux de la cotisation spéciale de 309 % est ramené à 103 %. Ce taux peut même être ramené à 51,5 % si la société réintègre « spontanément », c’est-à-dire avant toute investigation du fisc, le bénéfice dans sa comptabilité lors d’un exercice ultérieur. En d’autres termes, cela signifie qu’une société peut, à tout moment, décider de déclarer volontairement des bénéfices dissimulés et les « régulariser » moyennant un impôt spécifique de 51,5 %. Afin de trancher une controverse qui existait en jurisprudence, la loi précise désormais qu’un frais professionnel rejeté ne peut pas constituer un « bénéfice dissimulé » passible de la cotisation spéciale. La cotisation (51,5 ou 103 %) appliquée à ces commissions ou avantages reste déductible au titre de frais professionnels.

Autres mesures fiscales diverses

Comme annoncé dans l’article intitulé « La hausse de la Taxe sur les Opérations de Bourse : back to the future ? » paru le 9 octobre 2014  on relèvera une augmentation de la « Taxe sur les Opérations de Bourse » (TOB). Le taxe est portée de 2,5 pour mille à 2,7 pour mille. Pour rappel, il s’agit d’une taxe qui frappe la plupart des opérations sur des instruments financiers et qui est directement retenue par les organismes financiers.

Transparence, simplification et sécurité juridique

Au niveau de la transparence et de la simplification, le gouvernement a annoncé l’adoption prochaine d’un « Codex de la Fiscalité fédérale », lequel rassemblerait toute la législation fiscale fédérale.

Au niveau de la sécurité juridique, le gouvernement a souligné, avec raison, l’importance du rôle du « Service des Décisions Anticipées en matière fiscale » ou « Service de ruling », lequel permet de préalablement faire valider un schéma d’opérations par l’administration. A l’heure où le gouvernement fédéral reconnait l’importance de ce service pour la sécurité juridique et se dit même prêt à le renforcer, il faut malheureusement constater qu’une telle possibilité vient d’être supprimée pour toutes les questions relatives aux droits de succession et d’enregistrement relevant de la compétence de la Région flamande. La gestion des services relatifs à ces impôts a, comme expliqué ci-dessus, été transférée à la Région flamande au 1er janvier 2015 et cette région n’a, pour le moment, pas l’intention d’instaurer un service de ruling semblable à ce qui existe au niveau fédéral. Cette différence de traitement selon que l’opération sera imposable en Flandre ou dans une autre Région soulève évidemment la question d’une discrimination contraire à la Constitution.

En conclusion, on peut constater que cette loi du 19 décembre 2014 met en œuvre le volet fiscal de l’accord de gouvernement d’une manière plutôt timide… Il reste pas mal de travail pour réaliser le « tax shift » et autres mesures annoncées. Affaire à suivre dans les prochaines lois fiscales.

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